Muito se tem falado sobre as virtudes do princ\u00edpio do destino no contexto da reforma da tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo.<\/p>\n
Nos padr\u00f5es internacionais de Imposto sobre Valor Agregado (segundo diretivas da OCDE e UE), a tributa\u00e7\u00e3o baseada no destino \u00e9 considerada preferencial por sua aptid\u00e3o de promover a neutralidade, nota fundamental de um bom tributo sobre o consumo. Se o imposto incide no destino da opera\u00e7\u00e3o, a fixa\u00e7\u00e3o do estabelecimento passa a ser uma escolha orientada n\u00e3o por crit\u00e9rio de conveni\u00eancia tribut\u00e1ria, mas de conveni\u00eancia empresarial, como deve ser.<\/p>\n
N\u00e3o por acaso, a reforma promovida pela EC 132\/2023, alinhando-se ao modelo internacional de IVA, abra\u00e7ou o crit\u00e9rio do destino ao tempo em que al\u00e7ou a neutralidade como princ\u00edpio expresso do novo IVA brasileiro.<\/p>\n
Mas, para compreender o alcance da escolha constitucional \u00e9 preciso situar esse novo IVA e o seu crit\u00e9rio do destino no quadro do nosso modelo federativo.<\/p>\n
N\u00e3o custa lembrar que, ao inaugurar um perfil brasileiro de tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo, o Congresso Nacional adotou o IVA dual, composto por um IVA federal (intitulado Contribui\u00e7\u00e3o sobre Bens e Servi\u00e7os \u2013 CBS, com a reuni\u00e3o do IPI, PIS e Cofins) e um IVA subnacional (denominado Imposto Sobre Bens e Servi\u00e7os \u2013 IBS, agregando o ISS e o ICMS).<\/p>\n
E, no que interessa a este artigo, alterou o paradigma do crit\u00e9rio espacial da regra-matriz de incid\u00eancia tribut\u00e1ria da tributa\u00e7\u00e3o do consumo at\u00e9 ent\u00e3o existente (predominantemente baseada na origem) para o destino, aspecto naturalmente relevante para o IBS, de compet\u00eancia compartilhada entre estados, Distrito Federal e munic\u00edpios.<\/p>\n
O destino na tributa\u00e7\u00e3o de consumo, seja acolhido como princ\u00edpio ou como regra, est\u00e1 capitulado no art. 156-A, \u00a71\u00ba, VII, da CF e \u00e9 o local da ocorr\u00eancia da opera\u00e7\u00e3o, conforme pormenorizado pelos crit\u00e9rios previstos no art. 11 c\/c art. 15, par\u00e1grafo \u00fanico, da LC 214\/2025. Revela-se indispens\u00e1vel para a defini\u00e7\u00e3o da al\u00edquota do IBS aplic\u00e1vel \u00e0 opera\u00e7\u00e3o (soma das al\u00edquotas do estado e do munic\u00edpio de destino ou do Distrito Federal, se for o local de destino), para a distribui\u00e7\u00e3o do produto da arrecada\u00e7\u00e3o do imposto pelo Comit\u00ea Gestor (art. 156-B da CF) e para o equil\u00edbrio financeiro entre estados, Distrito Federal e munic\u00edpios. Este \u00faltimo aspecto provocou, inclusive, uma sofisticada e larga regra de transi\u00e7\u00e3o constante nos arts. 130 e 131 do ADCT.<\/p>\n
Fato \u00e9 que, ao deslocar a tributa\u00e7\u00e3o do local do estabelecimento fornecedor para o local onde ocorre o consumo, a reforma tribut\u00e1ria fez mais do que promover a neutralidade. A elei\u00e7\u00e3o do crit\u00e9rio do destino para o IVA dual, e para o IBS em especial, na fisionomia da federa\u00e7\u00e3o brasileira, realiza, a um s\u00f3 tempo, diversos valores constitucionais relevantes.<\/p>\n
De um lado, privilegia o princ\u00edpio federativo e a isonomia entre os entes federados, proporcionando uma distribui\u00e7\u00e3o mais igualit\u00e1ria de receitas tribut\u00e1rias e evitando concentra\u00e7\u00e3o de poder econ\u00f4mico nas regi\u00f5es produtoras. Virtude n\u00e3o menos relevante do crit\u00e9rio do destino, subproduto da neutralidade, \u00e9 o de tornar in\u00f3cua qualquer tentativa de burlar os mecanismos constitucionais que impedem a concess\u00e3o de incentivo tribut\u00e1rio irregular pelos entes federativos, fragilizando as armas da guerra fiscal.<\/p>\n
De outro lado, promove os valores da cidadania e democracia, aproximando o cidad\u00e3o eleitor das decis\u00f5es pol\u00edticas de sua localidade, na medida em que ele passa a ser, de forma mais direta, quem financia os servi\u00e7os p\u00fablicos ali prestados.[1]<\/a><\/p>\n Mas, se a mudan\u00e7a do modelo de tributa\u00e7\u00e3o do consumo, adotando o princ\u00edpio do destino, apresenta uma s\u00e9rie de virtudes, tamb\u00e9m traz algumas complexidades relevantes.<\/p>\n A reconfigura\u00e7\u00e3o na distribui\u00e7\u00e3o de receitas beneficiar\u00e1 locais com grande mercado consumidor em detrimento do lugar de produ\u00e7\u00e3o do bem ou servi\u00e7o, naturalmente enfraquecendo pol\u00edticas de incentivo ao desenvolvimento econ\u00f4mico. Ainda, pode ocorrer um movimento de concentra\u00e7\u00e3o de unidades produtivas em estados\/munic\u00edpios com melhor infraestrutura. Certo \u00e9 que as rela\u00e7\u00f5es jur\u00eddicas tribut\u00e1rias tamb\u00e9m tendem a mudar de eixo, deslocando-se da sede do fornecedor para o lugar do consumo\/destino.<\/p>\n Outro elemento sens\u00edvel est\u00e1 relacionado \u00e0s implica\u00e7\u00f5es deste novo modelo nas rela\u00e7\u00f5es jur\u00eddicas tribut\u00e1rias, e por conseguinte, processuais. O IVA dual instaura uma realidade jur\u00eddica totalmente nova no direito tribut\u00e1rio: estamos diante de um tributo normativamente \u00fanico e operacionalmente dual[2]<\/a>, por\u00e9m tr\u00edplice em sua titularidade.<\/p>\n Essa dificuldade \u00e9 mais evidente em mat\u00e9ria de IBS, em que a compet\u00eancia \u00e9 compartilhada entre estados e munic\u00edpios. S\u00e3o diversas as dificuldades que dever\u00e3o ser enfrentadas pela doutrina e jurisprud\u00eancia: estamos diante de uma rela\u00e7\u00e3o jur\u00eddica obrigacional com dois sujeitos ativos (com fra\u00e7\u00f5es de seu direito de cr\u00e9dito), ou de duas rela\u00e7\u00f5es jur\u00eddicas independentes, cada qual titularizada por um ente federado? E quem \u00e9 o sujeito do IBS quando estamos tratando de opera\u00e7\u00f5es de meio de cadeia?<\/p>\n Aqui, o crit\u00e9rio do destino nos convida a buscar novas formas de pensar as antigas categorias do direito tribut\u00e1rio. Sujeito ativo da obriga\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria, na doutrina cl\u00e1ssica, \u00e9 o titular o direito subjetivo de exigir a presta\u00e7\u00e3o pecuni\u00e1ria. E, na aus\u00eancia de estipula\u00e7\u00e3o diversa por lei, a pessoa a ocupar a posi\u00e7\u00e3o de sujeito ativo \u00e9 o titular da compet\u00eancia para instituir o tributo.<\/p>\n Neste contexto, numa opera\u00e7\u00e3o intermedi\u00e1ria (meio de cadeia ou B2B), observa-se que o credor do IBS (estado ou munic\u00edpio de destino da opera\u00e7\u00e3o B2B) pode n\u00e3o ser o titular da receita correspondente, pois esta apenas ser\u00e1 devida \u00e0 unidade federativa (estado e munic\u00edpio) onde ocorrer o consumo (opera\u00e7\u00e3o B2C).<\/p>\n Desta complexidade de direito material deriva outra de natureza processual: quem deve figurar como parte numa a\u00e7\u00e3o exacional ou antiexacional envolvendo este tipo de opera\u00e7\u00e3o? O munic\u00edpio ou estado de destino da opera\u00e7\u00e3o intermedi\u00e1ria tem interesse em participar de um processo cujo objeto, ao cabo, envolve uma rela\u00e7\u00e3o titularizada por outro ente (o ente de destino da opera\u00e7\u00e3o, \u201cdono\u201d da receita do IBS)?<\/p>\n Isso sem contar muitas outras dificuldades envolvendo o contencioso\u00a0 administrativo e judicial, em mais de uma esfera federativa. Intuitivo que haver\u00e1 impacto na atua\u00e7\u00e3o do Poder Judici\u00e1rio, inclusive com aptid\u00e3o para atrair a compet\u00eancia do Supremo Tribunal Federal, diante dos conflitos federativos tribut\u00e1rios que devem surgir (art. 102, I, f da CF), e, naturalmente, do Superior Tribunal de Justi\u00e7a, como inserido pela EC 132\/2023 no art. 105, I, j, da CF.<\/p>\n O debate sobre al\u00edquotas em opera\u00e7\u00e3o business to business \u2013 b2b (situa\u00e7\u00e3o com gera\u00e7\u00e3o de direito a cr\u00e9dito do imposto) atrai a compet\u00eancia judicial da origem ou do destino? Discuss\u00f5es sobre o split payment <\/em>devem ocorrer na sede do fornecedor interessado ou no destino? Haver\u00e1 litiscons\u00f3rcio necess\u00e1rio ou cumula\u00e7\u00e3o facultativa de a\u00e7\u00f5es nos casos de CBS e IBS ou IBS-E e IBS-M?<\/p>\n Diante de tantas celeumas, surgem propostas para equacionar as implica\u00e7\u00f5es da reforma tribut\u00e1ria no contencioso judicial, como a cria\u00e7\u00e3o de um tribunal federal; a constitui\u00e7\u00e3o de colegiados virtuais mistos, com Ju\u00edzes Federais e de Direito, atuando em coopera\u00e7\u00e3o judici\u00e1ria; a ado\u00e7\u00e3o de A\u00e7\u00e3o Declarat\u00f3ria de Legalidade (ADL) e da A\u00e7\u00e3o Declarat\u00f3ria de Ilegalidade (ADIL) de compet\u00eancia do Superior Tribunal de Justi\u00e7a; ou mesmo a amplia\u00e7\u00e3o do uso do IRDR em sede de recursos extraordin\u00e1rio e especial.<\/p>\n Se, por um lado, \u00e9 certo que o princ\u00edpio do destino promove a neutralidade da tributa\u00e7\u00e3o e evita a vetusta guerra fiscal, de outro giro desencadeia dificuldades para equacionar os debates judiciais e federativos dele decorrentes, ficando pendente a tarefa de harmonizar o contencioso judicial aparentemente descentralizado, para alcan\u00e7ar a necess\u00e1ria seguran\u00e7a jur\u00eddica e a pretendida simplifica\u00e7\u00e3o do sistema tribut\u00e1rio nacional.<\/p>\nReceba de gra\u00e7a todas as sextas-feiras um resumo da semana tribut\u00e1ria no seu email<\/a><\/h3>\n